Escribe: Francisco Pantigoso Velloso da Silveira, catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC.
El tratamiento fiscal aplicable a los trabajadores extranjeros en el Perú bajo los Convenios para evitar la doble imposición (CDI) ha sido objeto de atención reciente, a raíz del Informe N.º 052-2025-SUNAT/7T0000 emitido por la SUNAT.
Este informe aborda la cláusula de no discriminación contenida en los CDI suscritos con Chile y Portugal, analizando su alcance respecto de los beneficios tributarios que usualmente se conceden a los domiciliados en el país.
El debate no solo reviste un interés técnico, sino que además plantea cuestionamientos relevantes sobre la equidad en la imposición y la coherencia normativa frente a los compromisos internacionales asumidos por el Estado peruano.
El núcleo del conflicto interpretativo
La controversia gira en torno a si una persona natural, nacional de Chile o Portugal y domiciliada en su país de origen, puede acceder a los beneficios tributarios previstos en la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) peruana desde el inicio de su prestación laboral dependiente en el Perú. En particular, se discute si dichas personas pueden aplicar la deducción anual de 7 UIT y la escala progresiva acumulativa del impuesto a la renta que va, como se sabe, de 8% a 30%.
Disparidades normativas en los convenios
El CDI suscrito con Chile contiene una cláusula de no discriminación que limita su ámbito a los nacionales que, además, sean residentes en alguno de los Estados Contratantes.
Por el contrario, el CDI suscrito con Portugal establece una disposición más amplia, aplicable incluso a quienes no residan en ninguno de los Estados. Esta divergencia en redacción genera efectos concretos: mientras el beneficio puede invocarse de manera más extensa en el caso portugués, el convenio chileno restringe su operatividad a un grupo más corto de contribuyentes.
Cabe precisar que esta diferencia responde a enfoques distintos de política fiscal internacional: en efecto, el modelo de la OCDE, en el cual se basan la mayoría de estos convenios, admite ciertas variaciones para adaptarse así a las necesidades y negociaciones bilaterales de los Estados.
En tal sentido, el CDI con Portugal adopta un enfoque más extensivo en materia de trato equitativo, lo que podría ser una estrategia para fomentar el intercambio económico.
Residencia fiscal como requisito determinante
El análisis de la SUNAT se apoya en el concepto de residencia fiscal según la legislación peruana. Conforme al artículo 7° de la LIR, una persona extranjera adquiere la condición de domiciliado si permanece más de 183 días calendario en el país durante un período de 12 meses, y dicha condición produce efectos desde el ejercicio siguiente bajo el artículo 8° del mismo cuerpo legal. Esta norma es clave, pues la condición de domiciliado habilita el acceso a la deducción de 7 UIT (artículo 46°) y a la escala progresiva acumulativa (artículo 53° también de la LIR).
Este criterio busca garantizar que solo aquellos contribuyentes con una vinculación sustancial al país gocen de los beneficios del régimen impositivo nacional. En términos comparativos, otros países -como España o México- aplican criterios similares para evitar el uso abusivo de sus sistemas fiscales por parte de los no residentes.
La posición de la administración tributaria y su justificación técnica
SUNAT interpreta que no corresponde extender los beneficios tributarios a personas no domiciliadas, incluso cuando la cláusula de no discriminación esté en juego. El argumento central es que tales personas no se encuentran “en las mismas condiciones” que un residente peruano. La igualdad de trato, en este marco, exige no solo la nacionalidad, sino también el cumplimiento del requisito de residencia. De lo contrario, se vulneraría la estructura progresiva y equitativa del sistema tributario nacional.
Este enfoque es coherente con los principios de equidad horizontal y vertical del sistema tributario, en tanto busca tratar de manera igual a quienes están en situaciones comparables, y de manera distinta a quienes no lo están. No obstante, la SUNAT podría reforzar su posición mediante criterios interpretativos adicionales o jurisprudencia administrativa que sustente la aplicación homogénea del concepto “mismas condiciones”.
Tensiones interpretativas y necesidad de un criterio armonizado
Aunque jurídicamente sustentada, esta postura genera un dilema práctico y conceptual. En un entorno de creciente internacionalización del trabajo, las diferencias entre los CDI pueden generar inseguridad jurídica e incluso desincentivar la inversión o la movilidad laboral.
La amplitud de la cláusula portuguesa podría prestarse a interpretaciones más inclusivas, que colisionan con la lectura restrictiva de la SUNAT. Por ello, resulta pertinente una revisión de los CDI suscritos, a fin de establecer estándares coherentes en materia de no discriminación tributaria.
Una posible solución es la emisión de interpretaciones oficiales conjuntas entre las autoridades fiscales de los países involucrados, como lo permite el mecanismo del Acuerdo Mutuo contemplado en los CDI. Este mecanismo permitiría alinear criterios y resolver disputas sin recurrir a procedimientos contenciosos.
Conclusiones
La negativa a permitir que ciudadanos chilenos o portugueses no domiciliados accedan a los beneficios tributarios del régimen peruano (a diferencia de los residentes en países andinos, bajo la Decisión 578), responde a un criterio técnico que privilegia la residencia como elemento habilitante.
Aunque ello asegura la integridad del sistema impositivo y evita tratos preferenciales no justificados, también evidencia vacíos interpretativos que podrían abordarse mediante reformas a los convenios vigentes o lineamientos interpretativos conjuntos entre Estados. La armonización normativa no solo fortalecería la seguridad jurídica internacional, sino que también garantizaría un tratamiento fiscal más equitativo en escenarios transfronterizos.
Es evidente también que existe trato disímil injustificado, entre el Convenio, andino y los que siguen el Modelo OCDE, que debería evitarse.
A la luz de lo expuesto, se recomienda una revisión estratégica a la brevedad posible de los CDI, priorizando la transparencia, la simetría de derechos y obligaciones, y la coherencia normativa entre las disposiciones internas, además de los compromisos internacionales del Perú en materia tributaria. ¡A completar esta tarea pendiente!
Catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC. Director de la Maestría en Tributación de la UPC
